Prima di affrontare le regole di utilizzo dell’avanzo di amministrazione occorre sintetizzare il suo significato e le sue modalità di calcolo.
1. DEFINIZIONE E MODALITA’ DI CALCOLO DEL RISULTATO DI AMMINISTRAZIONE
La gestione annuale di un ente locale si conclude con un risultato finanziario finale, complessivo e sintetico: il “risultato di amministrazione”. Esso è detto avanzo di amministrazione, se positivo, disavanzo di amministrazione, se negativo, e pareggio, se uguale a zero.
L’avanzo di amministrazione è un risultato generalmente positivo, poiché costituisce una eccedenza di risorse finanziarie disponibili (fondi di cassa più crediti) necessarie a far fronte al pagamento di tutti i debiti e, come tale, indicatore generico del rispetto dei principi della copertura finanziaria delle spese.
Il disavanzo di amministrazione rappresenta, al contrario, una insufficienza complessiva di risorse finanziarie disponibili (fondi di cassa più crediti) per far fronte al pagamento di tutti i debiti; è pertanto un risultato negativo che denota squilibrio finanziario ed obbliga l’ente locale a porvi rimedio applicandolo immediatamente al bilancio preventivo attraverso un provvedimento di variazione di bilancio.
Il pareggio costituisce una eventualità assai rara.
Il risultato contabile di amministrazione è tecnicamente definito dall’art. 186, comma 1, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267:
“1. Il risultato contabile di amministrazione è accertato con l’approvazione del rendiconto dell’ultimo esercizio chiuso ed è pari al fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi.”.
Consiste quindi in una somma algebrica, che si calcola in sede di rendiconto:
+/- Fondo di cassa al 31 dicembre (positivo in caso di giacenze di cassa, negativo in caso di anticipazione di cassa)
+ Residui attivi al 31 dicembre
– Residui passivi al 31 dicembre
= Risultato di amministrazione (avanzo se positivo, disavanzo se negativo o pareggio se uguale a zero)
N.B. il risultato di amministrazione scaturisce dal rendiconto (ex art. 151 e 227 del Tuel); letteralmente il citato art. 186 del Tuel dispone: “Il risultato contabile di amministrazione è accertato con l’approvazione del rendiconto dell’ultimo esercizio chiuso”.
N.B. “Tale risultato non comprende le risorse accertate che hanno finanziato spese impegnate con imputazione agli esercizi successivi, rappresentate dal fondo pluriennale vincolato determinato in spesa del conto del bilancio.” (art. 186, comma 1, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267).
L’allegato 10 (Schema del Rendiconto della gestione) al D. Lgs. 23/6/11, n. 118 prescrive l’utilizzo di uno specifico prospetto per la determinazione del risultato di amministrazione.
Lo schema del prospetto dimostrativo del risultato di amministrazione è obbligatorio e non modificabile.
Il risultato di amministrazione è distinto in fondi liberi, fondi vincolati, fondi destinati agli investimenti e fondi accantonati, come prescritto dall’art. 187, comma 1, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267.
– Risultato di amministrazione al 31 dicembre … (A)
– Totale parte accantonata (B)
– Totale parte vincolata (C)
– Totale parte destinata agli investimenti (D)
– Totale parte disponibile (E=A-B-C-D)
Il DM 1/8/2019 (11° correttivo al D.Lgs. 118/2011) ha introdotto ulteriori tre allegati obbligatori al rendiconto:
Allegato a/1 – Elenco analitico delle risorse accantonate nel risultato di amministrazione
Allegato a/2 – Elenco analitico delle risorse vincolate nel risultato di amministrazione.
Allegato a/3 – Elenco analitico delle risorse destinate agli investimenti nel risultato di amministrazione.
Vedasi i punti 13.7.1, 13.7.2, 13.7.3 del Principio contabile applicato concernente la programmazione di bilancio, allegato 4/1 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118.
2. LA PARTE ACCANTONATA DELL’AVANZO DI AMMINISTRAZIONE E LE MODALITA’ DI UTILIZZO
I fondi accantonati nel risultato di amministrazione comprendono gli accantonamenti per passività potenziali e il fondo crediti di dubbia esigibilità. “Nel caso in cui il risultato di amministrazione non sia sufficiente a comprendere le quote vincolate, destinate e accantonate, l’ente è in disavanzo di amministrazione” (art. 187, comma 1, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267).
Vi possono essere anche altri fondi, fra cui, il fondo contenzioso e il fondo ripiano perdite società partecipate.
Il Punto 9.2 del Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, Allegato n. 4/2 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118, specifica:
“La quota accantonata del risultato di amministrazione è costituita da:
1. l’accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità (principio 3.3);
2. gli accantonamenti a fronte dei residui passivi perenti (solo per le Regioni, fino al loro smaltimento)
3. gli accantonamenti per le passività potenziali (fondi spese e rischi).
Le quote accantonate del risultato di amministrazione sono utilizzabili solo a seguito del verificarsi dei rischi per i quali sono stati accantonati. Quando si accerta che la spesa potenziale non può più verificarsi, la corrispondente quota del risultato di amministrazione è liberata dal vincolo.
L’utilizzo della quota accantonata per i crediti di dubbia esigibilità è effettuato a seguito della cancellazione dei crediti dal conto del bilancio, riducendo di pari importo il risultato di amministrazione.
Con il bilancio di previsione o, nel corso dell’esercizio con provvedimento di variazione al bilancio, è sempre consentito l’utilizzo delle quote accantonate del risultato di amministrazione risultanti dall’ultimo consuntivo approvato.
Con provvedimento di variazione al bilancio effettuato prima dell’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, è consentito l’utilizzo degli accantonamenti effettuati nel corso dell’esercizio precedente, se la verifica prevista per l’utilizzo anticipato delle quote vincolate del risultato di amministrazione presunto e l’aggiornamento dell’allegato al bilancio di previsione di cui all’articolo 11, comma 3, lettera a), del decreto legislativo 23 giugno 2011, n.118 e successive modificazioni e integrazioni, sono effettuate con riferimento a tutte le entrate e le spese dell’esercizio precedente e non solo alle entrate e alle spese vincolate.”.
3. LA PARTE DESTINATA DELL’AVANZO DI AMMINISTRAZIONE E LE MODALITA’ DI UTILIZZO
“I fondi destinati agli investimenti sono costituiti dalle entrate in c/capitale senza vincoli di specifica destinazione non spese, e sono utilizzabili con provvedimento di variazione di bilancio solo a seguito dell’approvazione del rendiconto. L’indicazione della destinazione nel risultato di amministrazione per le entrate in conto capitale che hanno dato luogo ad accantonamento al fondo crediti di dubbia e difficile esazione è sospeso, per l’importo dell’accantonamento, sino all’effettiva riscossione delle stesse. I trasferimenti in conto capitale non sono destinati al finanziamento degli investimenti e non possono essere finanziati dal debito e dalle entrate in conto capitale destinate al finanziamento degli investimenti.” (art. 187, comma 1, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267).
Il Punto 9.2 del Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, Allegato n. 4/2 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118, specifica:
“La quota del risultato di amministrazione destinata agli investimenti è costituita dalle entrate in conto capitale senza vincoli di specifica destinazione non spese, e sono utilizzabili con provvedimento di variazione di bilancio solo a seguito dell’approvazione del rendiconto. Negli allegati al bilancio di previsione e al rendiconto riguardanti il risultato di amministrazione, non si provvede all’indicazione della destinazione agli investimenti delle entrate in conto capitale che hanno dato luogo ad accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità, per l’importo dell’accantonamento, sino all’effettiva riscossione delle stesse.”.
Vedasi Principio contabile applicato concernente la programmazione di bilancio, allegato 4/1 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118, punto 13.7.3 Allegato a/3 – Elenco analitico delle risorse destinate agli investimenti nel risultato di amministrazione.
4. LA PARTE VINCOLATA DELL’AVANZO DI AMMINISTRAZIONE E LE MODALITA’ DI UTILIZZO
Ai sensi dell’art. 187, comma 3-ter, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267, “costituiscono quota vincolata del risultato di amministrazione le entrate accertate e le corrispondenti economie di bilancio:
a) nei casi in cui la legge o i principi contabili generali e applicati individuano un vincolo di specifica destinazione dell’entrata alla spesa;
b) derivanti da mutui e finanziamenti contratti per il finanziamento di investimenti determinati;
c) derivanti da trasferimenti erogati a favore dell’ente per una specifica destinazione determinata;
d) derivanti da entrate accertate straordinarie, non aventi natura ricorrente, cui l’amministrazione ha formalmente attribuito una specifica destinazione.
E’ possibile attribuire un vincolo di destinazione alle entrate straordinarie non aventi natura ricorrente solo se l’ente non ha rinviato la copertura del disavanzo di amministrazione negli esercizi successivi e ha provveduto nel corso dell’esercizio alla copertura di tutti gli eventuali debiti fuori bilancio, compresi quelli di cui all’art. 193.
L’indicazione del vincolo nel risultato di amministrazione per le entrate vincolate che hanno dato luogo ad accantonamento al fondo crediti di dubbia e difficile esazione è sospeso, per l’importo dell’accantonamento, sino all’effettiva riscossione delle stesse.”.
“Se il bilancio di previsione impiega quote vincolate del risultato di amministrazione presunto ai sensi del comma 3, entro il 31 gennaio la Giunta verifica l’importo delle quote vincolate del risultato di amministrazione presunto sulla base di un preconsuntivo relativo alle entrate e alle spese vincolate ed approva l’aggiornamento dell’allegato al bilancio di previsione di cui all’art. 11, comma 3, lettera a), del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni. Se la quota vincolata del risultato di amministrazione presunto è inferiore rispetto all’importo applicato al bilancio di previsione, l’ente provvede immediatamente alle necessarie variazioni di bilancio che adeguano l’impiego del risultato di amministrazione vincolato.” (art. 187, comma 3-quater, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267).
“Le variazioni di bilancio che, in attesa dell’approvazione del consuntivo, applicano al bilancio quote vincolate o accantonate del risultato di amministrazione, sono effettuate solo dopo l’approvazione del prospetto aggiornato del risultato di amministrazione presunto da parte della Giunta di cui al comma 3-quater. Le variazioni consistenti nella mera re-iscrizione di economie di spesa derivanti da stanziamenti di bilancio dell’esercizio precedente corrispondenti a entrate vincolate, possono essere disposte dai dirigenti se previsto dal regolamento di contabilità o, in assenza di norme, dal responsabile finanziario. In caso di esercizio provvisorio tali variazioni sono di competenza della Giunta.” (art. 187, comma 3-quinquies, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267).
Il Punto 9.2 del Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, Allegato n. 4/2 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118, specifica:
“Costituiscono quota vincolata del risultato di amministrazione le entrate accertate e le corrispondenti economie di bilancio:
a) nei casi in cui la legge o i principi contabili generali e applicati della contabilità finanziaria individuano un vincolo di specifica destinazione dell’entrata alla spesa. Per gli enti locali i vincoli derivanti dalla legge sono previsti sia dalle leggi statali che dalle leggi regionali. Per le regioni i vincoli sono previsti solo dalla legge statale. Nei casi in cui la legge dispone un vincolo di destinazione su propri trasferimenti di risorse a favore dell’ente, si è in presenza di vincoli derivanti da trasferimenti e non da legge;
b) derivanti da mutui e finanziamenti contratti per il finanziamento di investimenti determinati;
c) derivanti da trasferimenti erogati a favore dell’ente per una specifica destinazione. La natura vincolata dei trasferimenti UE si estende alle risorse destinate al cofinanziamento nazionale. Pertanto, tali risorse devono essere considerate come “vincolate da trasferimenti” ancorchè derivanti da entrate proprie dell’ente. Per gli enti locali, la natura vincolata di tali risorse non rileva ai fini della disciplina dei vincoli cassa.”; derivanti da entrate straordinarie, non aventi natura ricorrente, accertate e riscosse cui l’amministrazione ha formalmente attribuito una specifica destinazione. E’ possibile attribuire un vincolo di destinazione alle entrate straordinarie non aventi natura ricorrente solo se l’ente non ha rinviato la copertura del disavanzo di amministrazione negli esercizi successivi, ha provveduto nel corso dell’esercizio alla copertura di tutti gli eventuali debiti fuori bilancio (per gli enti locali compresi i debiti fuori bilancio ai sensi dell’articolo 193 del TUEL, nel caso in cui sia stata accertata, nell’anno in corso e nei due anni precedenti l’assenza dell’ equilibrio generale di bilancio)…”.
Vedasi Principio contabile applicato concernente la programmazione di bilancio, allegato 4/1 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118, punto 13.7.2 Allegato a/2 – Elenco analitico delle risorse vincolate nel risultato di amministrazione.
4. LA PARTE LIBERA DELL’AVANZO DI AMMINISTRAZIONE E LE MODALITA’ DI UTILIZZO
La quota libera dell’avanzo di amministrazione costituisce la parte residuale, una volta detratti i fondi accantonati, i fondi vincolati ed i fondi destinati a investimenti.
Tale quota può essere utilizzata con provvedimento di variazione di bilancio, per le finalità di seguito indicate dall’art. 187, comma 2, del Tuel, D. Lgs. 18/8/2000, n. 267, con un ordine preciso di priorità:
a) per la copertura dei debiti fuori bilancio;
b) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui all’art. 193 del Tuel ove non possa provvedersi con mezzi ordinari;
c) per il finanziamento di spese di investimento;
d) per il finanziamento delle spese correnti a carattere non permanente;
e) per l’estinzione anticipata dei prestiti.
Il Punto 9.2 del Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, Allegato n. 4/2 al D. Lgs. 23/6/11, n. 118, specifica:
“La quota libera del risultato di amministrazione può essere utilizzata con il bilancio di previsione o con provvedimento di variazione di bilancio, solo a seguito dell’approvazione del rendiconto, per le finalità di seguito indicate in ordine di priorità:
a) per la copertura dei debiti fuori bilancio;
b) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio (per gli enti locali previsti dall’articolo 193 del TUEL) ove non possa provvedersi con mezzi ordinari. Per mezzi ordinari si intendono tutte le possibili politiche di contenimento delle spese e di massimizzazione delle entrate proprie, senza necessariamente arrivare all’esaurimento delle politiche tributarie regionali e locali. E’ pertanto possibile utilizzare l’avanzo libero per la salvaguardia degli equilibri senza avere massimizzato la pressione fiscale ;
c) per il finanziamento di spese di investimento;
d) per il finanziamento delle spese correnti a carattere non permanente;
e) per l’estinzione anticipata dei prestiti.
Pertanto, l’utilizzo dell’avanzo di amministrazione è prioritariamente destinato alla salvaguardia degli equilibri di bilancio e della sana e corretta gestione finanziaria dell’ente…”
(domani sarà pubblicata la seconda ed ultima parte dell’articolo)
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