Le verifiche intestate all’organo di revisione in merito al fondo contenzioso

Avuto riguardo al fondo contenzioso le verifiche espletate dall’Organo di revisione economico-finanziaria, attinenti l’entità delle quote accantonate al fondo, la cui indiscutibile esigenza di determinazione matematica non può risolversi nell’enunciazione di un mero giudizio valutativo, ma richiede al contrario un procedimento di apprendimento, frutto cioè di una ricognizione puntuale del contenzioso che si risolve nella formulazione di una vera e propria attestazione con valore di certezza. Sono queste le indicazioni ribardite dalla Corte dei conti dell’Emilia Romagna (deliberazione n. 186/2022).

Il ruolo del revisore

Il revisore, nel rinnovato contesto dell’armonizzazione contabile, è chiamato ad assicurare l’attendibilità e la congruenza dei dati del Comune. Si ricorda, che ai sensi dell’art. 240 TUEL “I revisori rispondono della veridicità delle loro attestazioni e adempiono ai loro doveri con la diligenza del mandatario” e che il postulato n. 5 (principio di veridicità attendibilità, correttezza e comprensibilità) dell’Allegato 1 richiamato all’art. 3, comma 1, del d.lgs. 118/2011 stabilisce che “(…) I documenti contabili che non rispettano il principio della veridicità e tutti gli altri principi allo stesso collegati, non possono acquisire il parere favorevole da parte degli organi preposti al controllo e alla revisione contabile”.

Fondo contenzioso

Precisati i compiti dell’Organo di revisione, avuto riguardo al fondo rischi, i magistrati contabili hanno rilevato come particolare attenzione deve essere riservata alla quantificazione degli altri accantonamenti a fondi, ad iniziare dal Fondo contenzioso, legato a rischi di soccombenza su procedure giudiziarie in corso. Risulta essenziale procedere ad una costante ricognizione e all’aggiornamento del contenzioso formatosi per attestare la congruità degli accantonamenti. In merito all’esigenza sottesa alla corretta quantificazione del fondo, diviene indispensabile esaminarne dapprima i profili oggettivi, e poi quelli di carattere soggettivo stabiliti dall’ordinamento positivo che influiscono sulla corretta quantificazione del “fondo rischi e spese”, e degli «accantonamenti per le passività potenziali». In ordine al primo profilo, è necessario che l’Organo di revisione proceda ad una costante ricognizione e all’aggiornamento del contenzioso formatosi per attestare la congruità degli accantonamenti. In questo caso la somma accantonata non darà luogo ad alcun impegno di spesa e confluirà nel risultato di amministrazione per la copertura delle eventuali spese derivanti da sentenza definitiva, a tutela degli equilibri di competenza nell’anno in cui si verificherà l’eventuale soccombenza. Sul piano soggettivo, il Collegio contabile ha sottolineato la centralità del ruolo dell’organo di revisione in ordine alla corretta determinazione del fondo anzidetto: l’importanza di detto adempimento si ricava dal confronto con gli altri compiti assegnati all’organo di revisione, in cui è la stessa legge a stabilire un ordine di graduazione derivante dalla importanza delle funzioni di verifica di volta in volta svolte sulle poste di bilancio. Così, ad esempio, l’ordinamento stabilisce che sul bilancio di previsione e sul rendiconto l’organo di revisione è tenuto a rilasciare un parere (art.239, comma 1, lett. b 2) e 5) del Tuel), così come esprime pareri su altre materie e provvedimenti dell’ente (ad es., in tema di riconoscimento di debiti fuori bilancio: art. 239, comma 1, n.6). Diversamente, nel caso che qui si tratta, del fondo rischi, il principio contabile esige una verifica, e la Sezione Autonomie (con la citata deliberazione n. 14/2017/INPR) ribadisce l’esigenza di una specifica attestazione sulla congruità dell’accantonamento.

Nel caso del giudizio da esprimere sul fondo rischi da parte dell’organo di revisione, la “verifica” espressamente richiesta dal principio contabile, come in altri casi consimili (art.39 r.d. n. 1214/1934 in cui la verifica appartiene alla Corte stessa), “consiste nell’accertamento della conformità al “diritto” della rappresentazione e del calcolo come sopra effettuato e riscontrato” (Corte dei conti, Sez. reg. contr. Campania, n. 217/2019). Detto adempimento è, in particolare, astretto alla finalità di una corretta determinazione del risultato di amministrazione, quale coefficiente necessario dell’equilibrio di bilancio, al fine di evitare un “miglioramento in modo fittizio del risultato di amministrazione provocando un indebito incremento della capacità di spesa dell’ente locale, violando l’equilibrio strutturale del bilancio” (Corte cost., sent. n.4/2020). Nel caso del fondo rischi, così come delle poste di debito e credito con gli organismi partecipati, la nuova disciplina prevede infatti una separata evidenza per le quote vincolate e accantonate […]: tali partite, infatti, necessitano di essere garantite da adeguate risorse loro specificamente destinate in conformità ai principi della copertura economica. Ciò avviene perché l’esigenza di certezza della determinazione del fondo rischi funzionale a determinare correttamente la situazione di equilibrio o di disequilibrio dell’ente, dal momento che nel caso in cui il risultato di amministrazione non sia sufficiente a comprendere le quote vincolate, destinate e accantonate, l’ente è in disavanzo di amministrazione art.187 Tuel: di talché la sua violazione è in grado di “ridondare” sulla legittimità della spesa nonché dell’entrata, alterando, così, i saldi finali. Ancora sul piano soggettivo, la centralità della verifica della quota accantonata (e, per quel che qui specificamente interessa, del fondo rischi) risulta peraltro anche dagli specifici compiti di controllo interno assegnati all’organo di revisione: infatti, ai sensi dell’art. 147-quinquies Tuel – (Controllo sugli equilibri finanziari), comma 1. “Il controllo sugli equilibri finanziari è svolto sotto la direzione e il coordinamento del responsabile del servizio finanziario e mediante la vigilanza dell’organo di revisione, prevedendo il coinvolgimento attivo degli organi di governo, del direttore generale, ove previsto, del segretario e dei responsabili dei servizi, secondo le rispettive responsabilità”. Parallelamente, la norma in questione sottolinea al successivo comma 3 che “Il controllo sugli equilibri finanziari implica anche la valutazione degli effetti che si determinano per il bilancio finanziario dell’ente in relazione all’andamento economico-finanziario degli organismi gestionali esterni”. Diviene naturale quindi concludere che tale verifica, con la descritta funzione di certezza, il cui mancato assolvimento genera oltretutto specifiche responsabilità, rilevanti anche ai fini dell’art. 148, comma 4, del Tuel, ma anche ai fini penali (in cui, come noto, è evidente la oggettiva diversità tra attestazione e parere) differisca ontologicamente da quella contemplata dal citato art. 239, lett. c), Tuel che invece concerne singoli atti, in ordine più specificamente alla “regolarità contabile, finanziaria ed economica della gestione relativamente all’acquisizione delle entrate, all’effettuazione delle spese, all’attività contrattuale, all’amministrazione dei beni, alla completezza della documentazione, agli adempimenti fiscali ed alla tenuta della contabilità”, in cui ,come detto, la legge consente che “l’organo di revisione svolga tali funzioni anche con tecniche motivate di campionamento.”

Pertanto, la determinazione del fondo rischi esige quindi un controllo minuzioso e puntuale del contenzioso ad esso afferente. È dunque da escludere un controllo a campione; al contrario la quantificazione del fondo rischi richiede inderogabilmente un’analisi specifica delle singole poste e partite.